Sok magyar állampolgár, pontosabban magyar adóügyi illetőségű magánszemély rendelkezik külföldi bankszámlával, részesedéssel külföldön alapított cégben, így az ebből származó kamat és osztalék adózásával sem árt tisztában lenni.

I. AZ OSZTALÉK

1. A fogalmak értelmezése

1.1. Az osztalék

Célszerű először meghatározni az osztalék fogalmát. Osztalék alatt általában a jogi személy tulajdonosai (részvényesei) részére történő nyereségelosztást értünk. Az egyes jogszabályok által alkalmazott fogalmak azonban egymástól, ha nem is jelentősen, de eltérhetnek.

A személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja-tv.) 66. §-a nevesíti osztalékot és az osztalékelőleget. Eszerint osztalék:

• a társas vállalkozás magánszemély tagja számára a társas vállalkozás által felosztani rendelt, a számviteli törvény szerint meghatározott adóévi adózott eredmény, illetve a szabad eredménytartalékkal kiegészített adóévi adózott eredmény terhére jóváhagyott részesedés;
• a kamatozó részvény kamata;
• a kockázatitőkealap-jegy hozama;
• a bizalmi vagyonkezelési szerződés alapján a kezelt vagyon hozamainak terhére a vagyonkezelő által a kedvezményezett vagy a vagyonrendelő magánszemély részére juttatott vagyoni érték.

Az a jövedelem, amelyet a külföldi állam joga osztaléknak minősít, az Szja-tv. szerint is osztalék. Ennek megfelelően, ha magyar adóügyi illetőségű magánszemélynek külföldön osztaléknak minősített jövedelmet juttatnak, az akkor is osztaléknak minősül, ha azt az Szja-tv. esetlegesen más jövedelemként határozná meg.

Osztalékelőleg az adóévi várható osztalékra tekintettel az adóévben kapott bevétel.

A külföldről származó jövedelem adókötelezettségének elemzése során az érintett két ország között érvényben lévő kettős adózást kizáró egyezmény rendelkezéseit kell elsődlegesen figyelembe venni, de ezek tartalma a legtöbb esetben követi az OECD Modellegyezmény szövegét. Magyarország pedig, mint az OECD tagja, az egyezmények értelmezése során követi az OECD Kommentárt. A Modellegyezmény 10. Cikke rendelkezik az osztalékjövedelemről.

„Az osztalék kifejezés a Cikkben a részvényekből, szavazati jogot nem biztosító részvényekből vagy jogokból, bányarészvényekből, alapítói részvényekből vagy nyereségrészesedést biztosító más jogokból – kivéve a követeléseket – származó jövedelmet jelent, továbbá az egyéb társasági jogokból származó olyan jövedelmet, amely adózási szempontból a részvényekből származó jövedelemmel azonos elbírálás alá esik annak az államnak a jogszabályai szerint, amelyben a nyereséget felosztó társaság belföldi illetőségű.”

Ennek megfelelően az osztalék megállapítása során mindenképpen figyelembe kell venni a nyereséget felosztó társaság illetősége szerint irányadó jogszabályokat. A részvényekkel azonos elbírálás alá esnek a társaságok (jogi személyek) által kibocsátott értékpapírok, amelyek alapján a tulajdonos jogot formálhat a társaság nyereségének egy részére. Osztalékkifizetésnek nemcsak közvetlen pénzbeli, hanem egyéb módon biztosított juttatásokat is tekinthetünk, mint a burkolt nyereségfelosztás, az ingyen részvény, a felszámolás során realizált nyereség vagy a jutalom.

A felszámolás során realizált nyereségnek megfelel a magyar szabályok szerinti vállalkozásból kivont jövedelem. Viszont a társasági jogok csökkenéséhez vezető elosztások, például a tőkevisszatérítés nem minősül osztaléknak. Mindent összevetve: a befektetett tőke kivonása még nem lesz osztalék, de az ezen felül keletkezett nyereség kivonása már osztaléknak minősül. Lényeges, hogy az OECD Modellegyezmény kommentárja a személyi jellegű társaságok által felosztott nyereséget nem tekinti osztaléknak. De adott állam joga tekintheti annak, ha a személyi társaság az adott államban a korlátolt fellelősségű társaságokhoz hasonló elbírálás alá esik. Önmagában a követelések sem biztosítanak osztalékra való jogosultságot.

1.2. Az osztalékelőleg

Mint láthattuk, az Szja-tv. is, más nemzeti jogszabályokhoz hasonlóan – nem egyedülálló módon – nevesíti az osztalékelőleget. A magyar szabályozás szerint az adókötelezettség mértékében nincs különbség az osztalék és az osztalékelőleg között, csak a vonatkozó eljárási szabályok eltérőek. Mind az osztalékot, mind az osztalékelőleget a társaság eredményének felosztása során juttatják. Így az OECD Modellegyezmény szerint az osztalékelőleg is osztaléknak tekinthető.aaa

Felmerül a kérdés, hogy a külföldön osztalékelőlegnek minősülő juttatás esetén hogyan alakul az adókötelezettség, hiszen az OECD Modellegyezmény nem nevesíti az osztalékelőleget és a kettős adózást kizáró egyezményekre sem jellemző, hogy az osztalékelőleg adóztatásának jogáról rendelkeznének.

Ha valaki egy külföldi államban osztalékelőlegként jutott jövedelemhez, a Magyarországon adóköteles jövedelem esetében alkalmazható az Szja-tv. 66. § (1) bekezdés ac) pontja, mely osztaléknak tekinti azt a jövedelmet, amit a külföldi állam joga osztaléknak minősít. Tekintettel azonban arra, hogy az Szja-tv. az osztalékelőleget külön is nevesíti, bár eltérő adókulcsot nem alkalmaz, de speciális eljárási szabályokat határoz meg az osztalékelőleggel kapcsolatban, így az adókötelezettség során ezen eljárási szabályokat mindenképpen alkalmazni kell.

1.3. Az adóztatás helyének meghatározása

Az OECD Modellegyezményben megfogalmazott főszabály szerint: „az Egyik Szerződő Államban belföldi illetőségű társaság által a Másik Szerződő Államban belföldi illetőségű személynek fizetett osztalék ebben a másik államban adóztatható.” Az adóztatás joga eszerint azé az államé, ahol az osztalékjövedelmet szerző személy adóügyi illetőséggel bír.

De az adóztatás joga korlátozott mértékben megilleti a másik, kifizető illetősége szerinti szerződő államot is abban az esetben, ha az osztékjövedelemben részesülő személy haszonhúzónak minősül. Ebben az esetben a kivetett adó nem haladhatja meg az osztalék összegének 5 százalékát, ha a tényleges haszonhúzó olyan társaság, amelynek legalább 25 százalékos közvetlen részesedése van az osztalékot fizető társaság tőkéjében.

Ettől eltérő minden más esetben – ha például az osztalékban részesülő magánszemély – a kivetett adó nem lehet több az osztalék bruttó összegének 15 százalékánál.

1.4. A haszonhúzó

A haszonhúzó azt a tényleges személyt jelenti, aki az osztalékjövedelemmel rendelkezni jogosult. A haszonhúzó meghatározása azért lényeges, mert egy közbeiktatott természetes vagy jogi személy, aki az adott államban belföldi illetőséggel rendelkezik, de valójában nem ő az osztalék jogosultja, csak quázi postásként jár el, segíthet abban, hogy a magas forráskulcsú államban keletkezett osztalék, egy alacsonyabb adókulcsú államban legyen adóköteles.

Ha az osztalék tényleges haszonhúzója, aki az Egyik Szerződő Államban belföldi illetőségű, a Másik Szerződő Államban található telephelyen keresztül vállalkozást folytat, és az osztalék e telephelyhez kapcsolódóan keletkezik, akkor a megszerzett jövedelemre vonatkozóan vállalkozási nyereségre irányadó 7. Cikket kell alkalmazni.

Mivel e cikkben a magánszemélyeket megillető osztalék adókötelezettségét elemezzük, így a hivatkozott rendelkezés második fordulatát kell figyelembe venni, miszerint: „Az osztalék adóztatható abban a Szerződő Államban is – az adott állam törvényei szerint –, ahol az osztalékot fizető vállalkozás belföldi illetőségű, de ha az osztalék tényleges haszonhúzója a Másik Szerződő Államban belföldi illetőségű, az így kivetett adó nem haladhatja meg az osztalék bruttó összegének 15 százalékát.

Az „adott állam törvényei szerint” fordulat azt jelenti, hogy az osztalékot fizető vállalkozás illetősége szerinti állam hatályos jogszabályai határozzák meg, hogy kell-e az adott államban adót fizetni. Az országok nagyobb része adóztatja az osztalékot, de olyan is előfordul, hogy az osztalékjövedelmet nem terheli adó.

Az OECD Modellegyezmény azonban csak az alapot jelenti a kettős adózást kizáró egyezmények esetében. Ettől a kétoldalú egyezményekben a felek eltérhetnek, amelyeket a konkrét kettős adózást kizáró egyezmény tanulmányozásával ismerhetünk meg.

2. A kettős adózást kizáró egyezmények egyes rendelkezései

Ciprus: Magyarország és Ciprus között kötött kettős adózást kizáró, a 2/1982. (XII. 29.) MT rendelettel kihirdetett egyezmény 10. Cikkének (2) bekezdése b) pontja is biztosítja a forrásállam adóztatásának jogát. Eszerint az osztalék abban a Szerződő Államban is, amelyben az osztalékot fizető társaság illetőséggel bír, ennek az Államnak a jogszabályai szerint megadóztatható, de az így megállapított adó magánszemélyek esetében nem haladhatja meg az osztalék bruttó összegének 15 százalékát.

Amerikai Egyesült Államok: A Magyar Köztársaság kormánya és az Amerikai Egyesült Államok kormánya között a jövedelemadózásban a kettős adóztatás elkerüléséről szóló 2010. évi XXII. törvénnyel kihirdetett egyezmény rendelkezik arról, hogy a forrásadóztatást mely esetben tartja fenn a társaság székhelye szerinti állam.

„Az osztalék abban a Szerződő Államban is megadóztatható, és annak az államnak a jogszabályai szerint, amelyben az osztalékot fizető társaság belföldi illetőségű, ha azonban az osztalék haszonhúzója a Másik Szerződő Államban belföldi illetőségű személy, kivéve eltérő rendelkezés esetén, az így megállapított adó nem haladhatja meg magánszemélynek fizetett osztalék esetében az osztalék bruttó összegének 15 százalékát.”

Az egyezmény érdekessége, hogy mentességet biztosít, és az az osztalék nem adóztatható meg abban a Szerződő Államban, amelyben az osztalékot fizető társaság belföldi illetőségű, ha:

• „a) az osztalék haszonhúzója olyan nyugdíjalap, amely a Másik Szerződő Államban belföldi illetőségű; és
• b) az ilyen osztalék nem a nyugdíjalap által vagy egy kapcsolt vállalkozáson keresztül folytatott kereskedelmi vagy üzleti tevékenységből származik.

Az egyezmény speciális szabályokat fogalmaz meg az egyesült államokbeli Szabályozott Befektetési Társaság (U.S. Regulated Investment Company, RIC) vagy egy egyesült államokbeli Ingatlan Befektetési Trust (U.S. Real Estate Investment Trust, REIT) által fizetett osztalékról.”

Norvégia: A 67/1981. (XII. 16.) MT rendeletben hirdették ki a Magyar Népköztársaság kormánya és a Norvég Királyság kormánya között létrejött kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezményt. Az egyezmény 10. Cikkének (2) bekezdése úgy rendelkezik, hogy „az osztalék abban a Szerződő Államban, amelyben az osztalékot fizető társaság illetőséggel bír, ennek az Államnak a jogszabályai szerint megadóztatható, de az így megállapított adó nem haladhatja meg az osztalék bruttó összegének 10 százalékát.”

(forrás: ado.hu)